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存货成本流转如何影响企业分期利润

存货成本是财会考试的重要内容,特举例说明。
    A企业为一家只生产X产品的小型生产型企业。2014年1月份,A企业期初存货量为零,当月生产X产品5万件,当月销售4.5万件,存留5000件。A企业X产品单价为80元,单位变动生产成本为10元,固定性制造费用为每月200万元,单位变动性期间费用为每件5元,固定性期间费用为每月10万,A企业1月份实现税前利润102.5万元。2014年2月份,A企业期初生产X产品5000件,当期生产X产品4.5万件,销售5万件,当月实现了零库存,A企业2月份的单位变动成本和固定成本水平与1月份保持一致。
    然而,财务部门上报的2月份的利润报表让A企业老板大为吃惊,“2月份的产量低于1月份,成本节约了,且销量高于1月份,那为什么2月份税前利润只有95万元,低于1月份,你们是不是核算有误?”老板对此十分不解。
    其实,在传统的完全成本法下,当企业产品售价与成本水平保持不变时,企业往往会遇到产品销售量增加利润反而下降的现象,这种反常现象会困扰企业的决策。然而,探究该现象产生的根源,可以发现存货具有天然的利润调节功能,存货中的固定性制造费用会影响企业分期利润,企业连续不同会计期间的期初存货所释放的固定性制造费用和期末存货吸收的固定性制造费用间的差异程度导致了上述现象。
    
存货影响分期利润的轨迹
    在现行条件下,会计准则规定企业编制利润表应以完全成本法为依据。所谓完全成本法又称全部成本法,与管理会计中的变动成本法不同,是计算产品成本的方法之一。
    按照这种方法,企业生产的一定种类和一定数量的产品成本,包括了企业在一定时期内为生产该种产品所发生的直接材料、直接人工和全部制造费用,即生产该种产品有关的所有耗费都必须计入“产品成本”。
    实际中,企业所发生的制造费用包括固定性制造费用与变动性制造费用。在完全成本法下,二者均被计入到了“产品成本”。
    结合完全成本法的概念将完全成本法下存货成本流转过程用图形表示如图1所示。
    观察存货成本流转过程图发现,由于固定性制造费用被包括在产品成本之中,所以随着销售的发生,固定性制造费用就会在当期存货与销售成本间进行分配,而企业各期的固定性制造费用水平保持不变,企业当期产生的存货就会吸收掉部分固定性制造费用,导致该部分被存货吸收的固定性制造费用未能被计    入到当期销售成本中,而流转到下期的存货一旦被销售,就会释放出上期所吸收的固定性制造费用,并被计入到了该期销售成本中。
    因此,在完全成本法下,存货会调节企业利润在连续期间内的分布进而影响企业分期利润水平。
    
分期利润变动的数学推理
    分析完全成本法下存货成本流转过程发现,完全成本法下存货会影响企业的分期利润水平。为了探知存货影响企业的分期利润水平的规律,本文将借助数学推理来进行进一步分析论证。
    假定某企业T1和T2两个连续期间成本及生产数据资料如表1所示,企业采用“先进先出”存货计价方法,且企业的成本、售价水平不发生变化。由表1中数据计算T1和T2的分期利润:T1期销售成本=av+F1+bv+F-(cv+F2)T2期销售成本=cv+F2+dv+F-(ev+F3)T1期分期利润P1=(a+b-c)(p-u)-
[av+F1+bv+F-(cv+F2)]-K=(a+b-c)(p-v-u)+F2-F1-F-K
T2期分期利润P2=(c+d-e)(p-u)-
[cv+F2+dv+F-(ev+F3)]-K=(c+d-e)(p-v-u)+F3-F2-F-K
则P2-P1=[(c+d-e)-(a+b-c)](p-v-u)-[(F2-F3)-(F1-F2)](p-v-u为常量)令△1=[(c+d-e)-(a+b-c)](p-v-u)这表示T2和T1期由于销量变动而带来的利润贡献的变动增量。
    令△2=[(F2-F3)-(F1-F2)],(F2-F3)为T2期期初存货中释放的固定性制造费用与T2期期末存货中吸收的固定性制造费用之差;(F1-F2)为T1期期初存货中释放的固定性制造费用与T1期期末存货中吸收的固定性制造费用之差。
    故P2-P1△1-△2所以,当△1<△2时,P2△2时,P2>P1因此,在企业成本、售价水平不变情况下:企业分期利润水平不仅仅由分期销量决定,还受到各期期初存货所释放的固定性制造费用与期末吸收的固定性制造费用间的差量水平影响。
    T2和T1期销量变动而带来的利润贡献的变动增量小于两期期初存货所释放的固定性制造费用与期末吸收的固定性制造费用间的差量水平增量时,销量增加,利润减少。
    T2和T1期销量变动而带来的利润贡献的变动增量等于两期期初存货所释放的固定性制造费用与期末吸收的固定性制造费用间的差量水平增量时,销量增加,利润相等。
    T2和T1期销量变动而带来的毛利贡献的变动增量大于两期期初存货所释放的固定性制造费用与期末吸收的固定性制造费用间的差量水平增量时,销量增加,利润增加。
    
案例分析
    回到最初的案例问题,A生产型企业2014年度1、2月份收入、成本及生产数据资料如表2所示(1月份和2月份的X产品价格和成本水平未变,存货计价采用“先进先出法”)。
    在完全成本法下:产品单位成本=单位变动成本+单位固定性制造费用1月份:产品单位成本=10+200/5=50元2月份:产品单位成本=10+200/4.5=54.44元在该案例中,△1=(5-4.5)×(80-10-5)=32.5万元△2=[(200/5)×5-0]-[0-(200/5)×0.5]=40万元即△2>△1,所以P2    通过存货对企业分期利润影响的理论与案例分析得出,存货中的固定性制造费用不仅影响到企业当期利润,还对下期利润产生一定影响,即存货具有利润调节器作用。随着大规模机械化生产时代的到来,企业产品中间接性固定性制造费用所占比重将越来越高,存货对企业连续期间利润分布的影响也随之增强。因此,企业管理当局应当重视并加强存货管理,以合理利用存货的期间分布实现利润的调节。

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